はじめに
役員に賞与を支給する場合、原則として「事前確定届出給与」の手続きを行い、税務署に届け出た支給日と支給金額のとおりに支給する必要があります。
ところが、会社の業績や資金繰りの都合で、届出額より少ない金額しか支給できなくなることがあります。
例えば、社長と専務の2人について、それぞれ300万円の役員賞与を届け出ていたものの、実際には社長に200万円、専務には予定どおり300万円を支給した場合です。
この場合、社長の賞与200万円は原則として損金不算入になります。
それでは、届出どおりに支給した専務の賞与300万円まで、損金不算入になってしまうのでしょうか。
結論からいうと、他の役員について届出どおりに支給されていれば、その役員の賞与は原則として損金算入できます。
国税庁の質疑応答事例をもとに、具体的に解説します。
1．事前確定届出給与は、届出どおりの支給が原則
役員賞与を法人税の計算上、損金に算入するためには、原則として事前確定届出給与の要件を満たす必要があります。
重要なのは、次の2点です。
- あらかじめ確定した支給日
- あらかじめ確定した支給金額
これらを定め、必要な期限内に税務署へ届け出たうえで、その内容どおりに支給しなければなりません。
例えば、届出額が300万円であるにもかかわらず、実際には200万円しか支給しなかった場合、差額の100万円だけが問題になるわけではありません。
実際に支給した200万円の全額が、原則として損金不算入となります。
届出額より少なく支給した場合でも同じです。
2．社長だけ賞与を減額した場合の具体例
次のような会社を考えてみましょう。
事前確定届出給与として、社長と専務について次の金額を届け出ています。
| 役員 | 届出額 | 実際の支給額 |
|---|---|---|
| 社長 | 300万円 | 200万円 |
| 専務 | 300万円 | 300万円 |
| 合計 | 600万円 | 500万円 |
会社の資金繰りが厳しくなったため、社長だけが賞与を100万円減額しました。
一方、専務については予定どおり300万円を支給しています。
この場合の税務上の取扱いは次のとおりです。
| 役員 | 損金算入額 | 損金不算入額 |
|---|---|---|
| 社長 | 0円 | 200万円 |
| 専務 | 300万円 | 0円 |
| 合計 | 300万円 | 200万円 |
社長については届出額と実際の支給額が異なるため、支給額200万円が損金不算入となります。
しかし、専務については届出どおりの金額を支給しているため、300万円を損金算入することができます。
会社全体で500万円を支給したからといって、500万円すべてが損金不算入になるわけではありません。
3．国税庁は「役員ごとに判定する」と回答している
国税庁の質疑応答事例には、今回と同じ問題が取り上げられています。
会社が事前確定届出給与の届出書を提出したものの、特定の役員に対してだけ届出額と異なる金額を支給した場合、他の役員の賞与にも影響があるかという質問です。
これに対して国税庁は、届出どおりに支給した他の役員の給与については、損金算入できると回答しています。
その理由は、法人税法第34条第1項第2号が、個々の役員の職務に対する給与について規定しているためです。
つまり、事前確定届出給与に該当するかどうかは、会社の役員賞与の総額ではなく、基本的にそれぞれの役員について判定します。
したがって、1人の役員について届出額と実際の支給額が異なっていても、それだけを理由として他の役員の賞与まで損金不算入とされることはありません。
参考：国税庁「『事前確定届出給与に関する届出書』を提出している法人が特定の役員に当該届出書の記載額と異なる支給をした場合の取扱い」
https://www.nta.go.jp/law/shitsugi/hojin/11/13.htm
4．ただし、同じ役員に年2回支給する場合は注意
ここで、もう一つ注意したい点があります。
役員ごとに判定することと、同じ役員への賞与を支給回ごとに独立して判定することは別の問題です。
例えば、社長に対して次の賞与を届け出ていたとします。
| 支給時期 | 届出額 | 実際の支給額 |
|---|---|---|
| 12月 | 200万円 | 100万円 |
| 翌年6月 | 200万円 | 200万円 |
| 合計 | 400万円 | 300万円 |
この場合、12月の100万円だけが損金不算入になるとは限りません。
国税庁の法人税基本通達の解説では、同じ職務執行期間に複数回の事前確定届出給与を支給する場合、原則として、その職務執行期間を一つの単位として判定すると説明しています。
したがって、この例では、原則として実際の支給額300万円全額が損金不算入となります。
ただし、支給が事業年度をまたぐ場合には、前事業年度に届出どおり支給した賞与について、損金算入が認められる取扱いも示されています。
このため、同じ役員に複数回支給する場合は、職務執行期間と事業年度の関係にも注意が必要です。
参考：国税庁「法人税基本通達9－2－14（事前確定届出給与の意義）の解説」
https://www.nta.go.jp/law/joho-zeikaishaku/hojin/070313/10.htm
5．届出どおりに支給できない場合、事前に変更すればよい？
会社の業績が悪くなった場合、事前確定届出給与の支給額を自由に変更できるわけではありません。
事前確定届出給与には、一定の事由が生じた場合の変更届出の制度があります。
しかし、単に利益が予想より少なかった、資金繰りが厳しくなったというだけで、自由に減額できる制度ではありません。
業績悪化改定事由などの要件を満たすかどうか、実際の事情を確認する必要があります。
また、変更届出には提出期限があります。
支給日になってから金額を変更するのではなく、支給予定額を変更する必要が生じた段階で、税務上の取扱いを確認しておくことが重要です。
6．実務では支給前の照合が重要
事前確定届出給与については、決算時に確認するのでは遅い場合があります。
実際に賞与を振り込む前に、届出内容と支給予定額を照合することをお勧めします。
特に確認したいのは、次の事項です。
- 税務署へ提出した届出書の支給日と支給額
- 役員ごとの支給予定額
- 支給日が届出どおりであるか
- 額面支給額と源泉所得税・社会保険料控除後の振込額との区別
- 同じ役員について、同一職務執行期間内にほかの支給予定がないか
なお、届出額は額面の給与額です。源泉所得税や社会保険料を控除した結果、銀行振込額が届出額より少なくなること自体は、届出額と実際の給与支給額が異なることを意味しません。
振込額だけではなく、賞与の総支給額を確認する必要があります。
まとめ
事前確定届出給与は、届出どおりに支給することが原則です。
届出額より少なく支給した場合でも、その役員に支給した賞与は原則として全額が損金不算入となります。
しかし、ある役員について届出額と実際の支給額が異なっていたとしても、届出どおりに支給した他の役員の賞与まで損金不算入になるわけではありません。
ここは、役員賞与の税務処理において誤解しやすいところです。
一方で、同じ役員に同一職務執行期間中に複数回支給する場合には、1回の支給額の相違が、他の支給分にも影響することがあります。
「他の役員には原則として影響しない」が、「同じ役員の他の支給分には影響する場合がある」。
この違いを理解し、支給前に届出書と実際の支給予定額を確認することが大切です。
