1. 総論 ― 給与所得と非課税規定の位置づけ
給与所得は原則として、金銭であるか現物であるかを問わず、労務の対価として使用者から受ける経済的利益のすべてが課税対象となる（所得税法28条、36条）。ただし、所得税法9条および同法施行令・所得税基本通達により、政策的配慮や実費弁償的性格から特定の給付が非課税とされている。
実務上のポイントは、「法令上の非課税規定および通達上の課税しない取扱いは、その要件が個別に定められている」という点に加え、限度額を超えた場合の課税範囲が制度ごとに異なるという点である。通勤手当のように限度額を超えた部分のみが課税されるものもあれば、食事の現物支給のように要件（50%以上負担・月額限度額以内）のいずれかを欠くと食事の価額から本人負担額を控除した残額の全体が給与課税されるものもある。この違いを混同すると、年末調整のやり直しや源泉徴収漏れの指摘につながりやすい。
根拠条文は所得税法9条1項（非課税所得）であり、各号列挙のうち給与実務で頻出するのは、4号（旅費）、5号（通勤手当）、6号（現物給与・制服等）である。個別の限度額・要件は同条を受けた所得税法施行令、および所得税基本通達（9-1〜9-8、36-15以下等）で定められている。
2. 非課税給与の代表例
（1）通勤手当 ※令和8年4月改正で大幅拡充
根拠：所得税法9条1項5号、所得税法施行令20条の2
通勤手当は、通勤方法ごとに非課税限度額が定められている。令和7年11月の政令改正、令和8年4月の追加改正により、特に長距離のマイカー・自転車通勤者と駐車場利用者の非課税枠が拡大された。
① 電車・バス等の公共交通機関利用者 最も経済的かつ合理的な運賃等の額（1か月あたり上限15万円）が非課税。
② マイカー・自転車等の交通用具使用者（片道の通勤距離に応じた非課税限度額）
| 片道の通勤距離 | 令和8年4月1日以後の非課税限度額（月額） |
|---|---|
| 95km以上 | 66,400円 |
| 85km以上95km未満 | 59,600円 |
| 75km以上85km未満 | 52,700円 |
| 65km以上75km未満 | 45,700円 |
| 55km以上65km未満 | 38,700円 |
| 45km以上55km未満 | 32,300円 |
| 35km以上45km未満 | 25,900円 |
| 25km以上35km未満 | 19,700円 |
| 15km以上25km未満 | 13,500円 |
| 10km以上15km未満 | 7,300円 |
| 2km以上10km未満 | 4,200円 |
| 2km未満 | 全額課税（非課税なし） |
※10km以上65km未満の区分は令和7年11月改正（令和7年4月1日以後適用）後の金額で据え置き。2km以上10km未満は4,200円のまま変更なし。65km以上の4区分が令和8年度改正で新設・細分化された。
③ 駐車場代の加算（令和8年4月新設） 自動車等による通勤を常例とし、勤務場所の周辺または通勤に利用する駅・停留所等の周辺にある一定の駐車場等の料金を自己負担することを常例としている場合、上記②の限度額に月額5,000円を上限としてその駐車場等の料金相当額を加算できる。なお、自宅付近の駐車場は対象とならない。ただし片道通勤距離が2km未満の者は対象外。
④ 公共交通機関と交通用具を併用する場合 実費相当額と②の限度額の合計額（上限15万円）が非課税。
実務対応としては、給与規程・通勤手当支給規程の見直し、既存従業員の通勤距離の再確認、給与計算ソフトのマスタ更新、そして令和8年3月以前分との按分計算（遡及差額精算がある場合の取扱い）に注意が必要である。
（2）出張旅費・宿泊料・日当
根拠：所得税法9条1項4号、所得税基本通達9-3（非課税とされる旅費の範囲）、9-4（範囲を超える部分の所得区分）
出張等のために通常必要と認められる範囲の旅費（交通費・宿泊費・日当）は非課税。「通常必要な範囲」の判断基準は、支給額が実費弁償の水準を超えていないか、旅費規程が全社的に整備・適用されているか、役員だけ突出した優遇となっていないか、という点にある。旅費規程がない、または規程はあっても実態と乖離している場合は、給与課税指摘のリスクが高い。
（3）宿日直料
根拠：所得税基本通達28-1（宿直料又は日直料の非課税の限度額）、28-2、28-3
宿直・日直の勤務1回につき支給される金額（食事の価額を除く）のうち4,000円まで（食事が無償で支給される場合は4,000円からその食事の価額を控除した残額まで）は非課税。この限度額は宿日直の実費弁償的性格から設定されており、金額を超える部分は給与として課税される。同一人が宿直と日直を引き続き行った場合の回数の数え方は28-2に、旅費名目で年額・月額により定額支給される金品の取扱いは28-3による。
3. 経済的利益とは
経済的利益とは、金銭以外の方法で従業員等に供与される利益（物品の無償・低額譲渡、金銭の無利息貸付、用役の無償提供、私的費用の負担等）をいい、原則として給与所得として課税される（所得税基本通達36-15「経済的利益の意義」）。ただし、少額不追求の観点や福利厚生としての性格を踏まえ、一定の要件を満たすものは非課税とされる通達上の取扱いが多数存在する（36-21〜36-30の3等）。実務では「原則課税・例外非課税」という構造を常に意識し、非課税の要件（現物支給であること、従業員の自己負担割合、金額基準、社会通念上の相当性）を個別に当てはめる必要がある。
（1）食事の支給 ※令和8年4月改正で非課税枠が42年ぶりに拡大
根拠：所得税基本通達36-24（残業又は宿日直をした者に支給する食事は非課税）、36-38（食事の評価方法）、36-38の2（食事の支給による経済的利益はないものとする場合）
要件は次の2点。
- 従業員が食事代の50％以上を自己負担していること
- 会社の負担額が月額7,500円以下であること（令和8年3月以前は3,500円） ※7,500円以下かどうかの判定に当たっては、消費税等の取扱いに注意する。
両方の要件を満たさない場合は、食事の価額から本人負担額を控除した残額が給与として課税される。7,500円を超えた部分だけが課税されるのではない。現金による食事代補助は原則として全額課税（例外は下記の深夜勤務時の夜食代）。
深夜勤務者への夜食代（現物支給が困難な場合の金銭支給） 1回あたり650円以下（令和8年3月以前は300円）であれば非課税。
社員食堂運営、弁当支給、食事券（チケットレストラン等の食事補助サービス）のいずれの方式でも、上記2要件を満たせば適用可能。改正を機に、既存の食事補助制度の負担額・負担割合の再設計を検討する企業が増えている。
なお、残業または宿日直を行う際に支給する食事は、上記の限度額とは別枠で、無償支給であっても課税しなくて差し支えないとされている（通達36-24）。
（2）社宅・社員寮の貸与
根拠：所得税基本通達36-40（役員に貸与した住宅等の賃貸料相当額の原則計算）、36-41（小規模住宅等の場合の特例算式）、36-45（使用人に貸与した住宅等の賃貸料相当額の計算）、36-47（使用人が徴収されている賃貸料が賃貸料相当額の50％以上である場合）
会社が住宅を貸与し、従業員から賃貸料相当額以上を徴収していれば経済的利益は生じない（非課税）。賃貸料相当額に満たない家賃を徴収している場合は、その差額が給与課税される。ただし使用人（従業員）については、賃貸料相当額（36-41・36-45により計算した額）の50％以上を徴収していれば、差額部分についても課税されない取扱いがある（通達36-47）。この50％ルールは使用人向けの取扱いであり、役員社宅には適用がない。
ここで使用人（従業員）と役員とで計算構造が異なる点に注意が必要である。
① 使用人（従業員）社宅 通達36-45により、床面積の大小にかかわらず、常に36-41の特例算式（下記3要素の合計額の12分の1）で賃貸料相当額を計算する。役員のような小規模住宅の面積判定（132㎡・99㎡）は関係ない。
- その年度の家屋の固定資産税課税標準額 × 0.2％
- 12円 ×（家屋の総床面積（㎡）÷ 3.3㎡）
- その年度の敷地の固定資産税課税標準額 × 0.22％
② 役員社宅 床面積が132㎡以下（法定耐用年数が30年を超える建物は99㎡以下）の「小規模住宅」に該当する場合のみ、上記①と同じ36-41の特例算式を使用できる。小規模住宅の範囲を超える場合は、通達36-40の原則算式（家屋の固定資産税課税標準額×12％〔法定耐用年数が30年を超える建物は10％〕＋敷地の固定資産税課税標準額×6％の合計額の12分の1）による。
さらに、床面積240㎡を超える住宅については取得価額、支払賃料、内外装等を総合勘案して豪華社宅に該当するかを判定する。240㎡以下であっても、プールその他一般的な社宅にはない設備や役員個人の嗜好を著しく反映した設備を有する場合には豪華社宅となり得る。豪華社宅に該当する場合は上記算式によらず実勢家賃相当額で課税されるなど、より厳格な取扱いがあるため、役員向け社宅制度を設計する際は別途の検討が必要である。
（3）永年勤続記念品
根拠：所得税基本通達36-21（課税しない経済的利益……永年勤続者の記念品等）
要件は次の2点。
- その利益の額が、勤続期間等に照らし社会通念上相当と認められること
- 表彰の対象がおおむね勤続10年以上の者であり、2回以上表彰を受ける者については前回からおおむね5年以上の間隔があいていること
旅行・観劇等への招待や記念品の支給が対象で、現物に代えて支給する金銭は非課税の対象に含まれない。現金や、従業員が自由に品物を選んで購入するような実質的に金銭選択制の記念品も、金額の多寡にかかわらず給与として課税される点に留意（国税庁質疑応答事例）。
（4）創業記念品等
根拠：所得税基本通達36-22（課税しない経済的利益……創業記念品等）
創業記念、増資記念、工事完成記念、合併記念等に際して支給する記念品（現物に代えて支給する金銭は含まない）で、次の要件をいずれも満たすものは非課税。
- 社会通念上記念品としてふさわしいものであり、かつその処分見込価額が1万円（税抜）以下であること
- 創業記念のように一定期間ごとに到来する記念に際して支給するものは、おおむね5年以上の間隔で支給するものであること
なお、建設業者・造船業者等が請負工事や造船の完成に際して支給するものはこの取扱いの対象外とされている。
（5）レクリエーション費用（社員旅行・忘年会等）
根拠：所得税基本通達36-30（課税しない経済的利益……使用者が負担するレクリエーションの費用）、昭和63年5月25日直法6-9、直所3-13「所得税基本通達36-30の運用について」（4泊5日・参加割合50％以上等の要件）、国税庁タックスアンサーNo.2603
会社が負担する社員旅行費用等は、①旅行の期間が4泊5日以内であること、②参加者が全従業員の概ね50％以上であること、を満たし、社会通念上一般的に行われている範囲の金額であれば、参加者への経済的利益として課税しない取扱いが実務上の基本的な目安とされてきた。もっとも、国税庁はタックスアンサーNo.2603において、シフト勤務等により参加率が50％を下回る場合でも、全従業員を対象とした公平な募集であること、福利厚生規程等に基づき実施されていること、旅行内容・費用が社会通念上妥当であることなど諸事情を総合勘案し、非課税として差し支えないとした事例（旅行期間3泊4日、旅行費用15万円のうち会社負担7万円、参加割合38％）を公表している。したがって、50％はあくまで目安であり、これを下回る場合でも直ちに給与課税とはならない点に留意する。
一方、旅行に参加しなかった者に金銭を支給する場合、その金銭は参加者を含め全員が給与課税される点（通達36-30の注書）は実務上の落とし穴になりやすい。
（6）制服・作業服の貸与
根拠：所得税法9条1項6号、所得税法施行令21条2号・3号、所得税基本通達9-8（制服に準ずる事務服、作業服等）
職務上の着用が義務付けられている制服（警察官・消防職員等に準ずる意味での制服）の支給・貸与は施行令21条2号・3号により非課税。通達9-8はこれを緩和し、専ら勤務場所においてのみ着用する事務服・作業服等についても同様に非課税として扱ってよいとしている。非課税とされるための実務上の要件は、①専ら勤務場所で通常の職務のために着用し、私用には着用しない・できないこと、②その職場または一定の職務従事者の全員を対象に支給・貸与されること、③着用により特定の使用者の従業員であることが判別できること、の3点。私服としても使用可能な高額被服等（背広の支給等）は、この要件を満たさず課税対象となり得る点に注意。制服手当のように金銭で支給する場合も給与として課税される。
（7）少額な保険料等の負担
会社が負担する従業員の生命保険料・損害保険料等のうち、福利厚生としての性格が強く、社会通念上相当な範囲であるものは非課税とされる場合がある（傷害保険の役員・使用人全員を対象とする一定の制度等）。個別契約の内容により取扱いが分かれるため、保険種類ごとの通達・個別通知の確認が必要である。
4. 根拠法令・通達 一覧
| 項目 | 法令 | 通達 | 通達の要約 |
|---|---|---|---|
| 旅費 | 所得税法9条1項4号 | 所基通9-3、9-4 | 9-3：旅行の目的・行路・宿泊の要否・職務内容等に照らし、通常必要な範囲の金品（運賃・宿泊料・移転料等）は非課税。判定にあたっては、支給基準が役員・使用人を通じて適正なバランスを保っているかを勘案する。9-4：この範囲を超える部分は、旅行の区分に応じて給与所得・雑所得・退職所得のいずれかに算入する。 |
| 通勤手当 | 所得税法9条1項5号、施行令20条の2 | 所基通9-5〜9-6の3 | 施行令20条の2で交通機関利用者・交通用具使用者ごとの非課税限度額を規定。所基通9-5等は新幹線通勤や地方交通線利用時の運賃額の取扱いなど、限度額計算の細目を補足するもの。 |
| 制服等 | 所得税法9条1項6号、施行令21条2号・3号 | 所基通9-8 | 施行令21条は職務上着用義務のある制服の支給・貸与を非課税とする規定。所基通9-8はこれを緩和し、専ら勤務場所でのみ着用する事務服・作業服等についても同様に非課税として扱ってよいとする。 |
| 宿日直料 | ─ | 所基通28-1〜28-3 | 28-1：宿直料・日直料は原則給与に該当するが、一定の低額な範囲（実費弁償的な水準）であれば非課税として扱う。28-2：宿直と日直を引き続き行った場合の回数の数え方。28-3：旅費名目でも年額・月額の定額支給は原則給与とするが、実質的に非課税旅費に相当するものは課税しない。 |
| 経済的利益の総則 | ─ | 所基通36-15 | 経済的利益とは、金銭以外の方法で供与される利益（物品の低額譲渡、金銭の無利息貸付、用役の無償提供、私的費用の負担等）をいい、原則として給与等の収入金額に算入することを明らかにした総則規定。 |
| 残業・宿日直の食事 | ─ | 所基通36-24 | 残業または宿直・日直を行った者（通常の勤務時間外の勤務としてこれらを行った者に限る）に支給する食事は、無償で支給しても課税しなくて差し支えない。 |
| 食事の評価・非課税判定 | ─ | 所基通36-38、36-38の2 | 36-38：食事の評価額は、自社調理なら材料等の直接費相当額、購入品ならその購入価額とする。36-38の2：従業員の負担額が評価額の50％以上であり、かつ会社負担額（評価額－従業員負担額）が月額の非課税限度額（令和8年4月以後は7,500円）以下であれば、経済的利益はないものとして課税しない。 |
| 永年勤続記念品 | ─ | 所基通36-21 | 永年勤続表彰にあたり旅行・観劇等への招待や記念品（金銭を除く）を支給する場合、①勤続期間等に照らし社会通念上相当な金額であること、②おおむね勤続10年以上を対象とし、複数回表彰する場合はおおむね5年以上の間隔をあけること、の両方を満たせば非課税。 |
| 創業記念品等 | ─ | 所基通36-22 | 創業記念・増資記念・工事完成記念・合併記念等に際して支給する記念品（金銭を除く）で、①社会通念上ふさわしく処分見込価額が1万円（税抜）以下であること、②定期的な記念行事の場合はおおむね5年以上の間隔で支給すること、を満たせば非課税。建設業者・造船業者が請負完成に際して支給するものは対象外。 |
| 社宅（役員・原則） | ─ | 所基通36-40 | 役員に貸与した住宅等の「通常の賃貸料の額」を、家屋の固定資産税課税標準額×12％（法定耐用年数が30年を超える建物は10％）と敷地の課税標準額×6％の合計額の12分の1として計算する原則算式を定める規定。 |
| 社宅（小規模住宅の特例、役員用） | ─ | 所基通36-41 | 役員社宅のうち床面積が132㎡以下（法定耐用年数が30年を超える建物は99㎡以下）の小規模住宅等については、36-40の原則算式に代えて、より低額となる特例算式（課税標準額×0.2％＋12円×総床面積/3.3㎡＋敷地課税標準額×0.22％の12分の1）を用いることを定める規定。 |
| 社宅（使用人） | ─ | 所基通36-45 | 使用人（および公共法人等の役員）に貸与した住宅等の賃貸料相当額は、面積の大小にかかわらず常に36-41の算式によることを定める規定。役員のような小規模住宅の面積判定はない。 |
| 社宅（使用人・50％ルール） | ─ | 所基通36-47 | 使用人から実際に徴収している賃貸料が、36-41・36-45により計算した賃貸料相当額の50％以上であれば、その差額については給与として課税しない。 |
| レクリエーション費用（社員旅行等） | ─ | 所基通36-30、昭63.5.25直法6-9・直所3-13（36-30運用通達） | 社会通念上一般的に行われる会食・旅行・運動会等の費用負担による経済的利益は、不参加者への金銭支給や役員だけを対象とする場合を除き、課税しなくて差し支えない。運用通達で「4泊5日以内・参加割合50％以上」等の目安を提示。ただし参加割合が50％未満でも、諸事情を総合勘案し非課税とされた事例（参加割合38％）がタックスアンサーで公表されている。 |
5. 実務上の判断フレームワーク
経済的利益の非課税該当性を判断する際は、次の視点を順に確認するとよい。
- 法令・通達上の非課税・課税しない取扱いに該当するか（まず該当する法令・通達とその要件を特定する）
- 金額基準を満たしているか（制度ごとに、限度額を超えた部分のみが課税されるのか、要件を欠くと全額課税されるのかを確認する）
- 全従業員を対象とした制度か、特定の者への優遇でないか（恣意的な運用は否認リスクを高める）
- 社会通念上相当な範囲か（金額・頻度・内容が一般的な福利厚生の水準を逸脱していないか）
- 規程が整備され、実態と一致しているか（旅費規程・社宅規程・食事補助規程等の書面整備は税務調査対応の要）
6. 令和8年度の主な改正まとめ
| 項目 | 改正前 | 改正後 | 適用時期 |
|---|---|---|---|
| 通勤手当（マイカー等・55km以上、旧区分） | 31,600円 | 38,700円 | 令和7年4月1日以後支払分（令和7年11月改正） |
| 通勤手当（65km以上の新区分・4区分新設） | 区分なし（55km以上で一律） | 65〜75km：45,700円／75〜85km：52,700円／85〜95km：59,600円／95km以上：66,400円 | 令和8年4月1日以後支払分（令和8年度改正） |
| 駐車場代加算 | なし | 月額5,000円を上限に新設 | 令和8年4月1日以後支払分 |
| 食事補助の非課税限度額 | 月額3,500円 | 月額7,500円 | 令和8年4月1日以後支給分 |
| 深夜勤務の夜食代（現金） | 1回300円 | 1回650円 | 令和8年4月1日以後支給分 |
通勤手当については、令和7年11月改正（片道10km以上の各距離区分の限度額を引き上げ、令和7年4月1日に遡って適用）と、令和8年度改正（65km以上の区分新設・細分化、駐車場代加算の新設）の2段階の改正が重なっている点に注意。なお、2km以上10km未満の区分（4,200円）は令和7年改正の対象外で変更されていない。3月以前支給分との差額を4月以降にまとめて精算する場合の取扱いは、国税庁公表の実務Q&Aを参照して個別に確認することが望ましい。
本資料は所得税法・所得税法施行令・所得税基本通達および国税庁公表情報（タックスアンサー・質疑応答事例等）等の公知の制度を基に作成したオリジナルの整理資料です。通達の引用は要旨によるものであり、適用にあたっては国税庁ウェブサイト（法令解釈通達）で原文をご確認ください。個別の税務判断にあたっては、最新の法令・通達および国税庁発表資料でのご確認をお願いいたします。
