はじめに
先日、合同会社の代表者の方から「自分は使用人兼務役員になれないと聞いたが、なぜか？」というご質問をいただきました。
使用人兼務役員になれるかどうかは、役員給与の税務上の取り扱いに直結する重要な論点です。今回は、国税庁タックスアンサーNo.5205「役員のうち使用人兼務役員になれない人」をもとに、株式会社と持分会社（合名会社・合資会社・合同会社）に分けてわかりやすく解説します。
よくあるご質問（Q&A）
Q1. 合同会社の代表社員も使用人兼務役員にはなれませんか？
A. はい、なれません。業務執行社員であれば代表社員も含め一律に除外されます。合同会社は所有と経営が一致した会社形態であり、業務執行社員は会社の所有者であり経営者そのものです。「会社に雇用された使用人」という関係が法的に成立しないため、使用人兼務役員になることはできません。
Q2. 株式会社の平取締役（代表でも専務でもない）はなれますか？
A. 条件を満たせばなれます。部長・課長・支店長などの職制上の地位を持ち、かつ常時使用人としての職務に従事していれば、使用人兼務役員に該当します（「取締役営業部長」などが典型例です）。ただし、①指名委員会等設置会社の取締役・会計参与・監査役、②同族会社の支配株主役員に該当する場合はなれません。
Q3. 使用人兼務役員になると税務上どんなメリットがありますか？
A. 最大のメリットは賞与の損金算入です。通常の役員に支給する賞与（役員賞与）は原則として損金に算入できません。しかし使用人兼務役員については、使用人（従業員）としての職務に対応する部分の賞与は損金算入が認められます。これが「なれるかどうか」が大きな税務上の論点となる理由です。
Q4.「常時使用人としての職務に従事」とはどういう意味ですか？
A. 部長・課長・支店長・工場長・主任など、法人の機構上定められた職務上の地位（職制上の地位）を持ち、日常的にその職務を実際に遂行していることを意味します。名目だけ「部長」という肩書きがあっても、実際に使用人としての業務を継続的に行っていなければ認められません。実態が伴っていることが重要です。
Q5. みなし役員と判定された場合はどうなりますか？
A. 同族会社の使用人であっても、株式保有割合などの形式要件と「経営に従事している」という実質要件を両方満たす場合、税務上みなし役員に該当します。みなし役員とされた方は使用人兼務役員にもなれません。結果として、支給する給与が役員給与の規定に縛られ、賞与が損金不算入となるリスクがあります。税務調査でも頻出の論点ですので、ご不明な点はお早めにご相談ください。
使用人兼務役員とは何か
そもそも「使用人兼務役員」とは何かを確認しておきましょう。
使用人兼務役員とは、役員のうち部長、課長、その他法人の使用人としての職制上の地位を有し、かつ、常時使用人としての職務に従事する者をいいます。 国税庁 タックスアンサー
典型例は「取締役営業部長」「取締役総務部長」といった、役員でありながら現場の管理職としての職務も日常的にこなしている方です。
使用人兼務役員については、その使用人としての職務があることから、一般の役員と区別して課税上有利な取扱いになっています。たとえば、使用人兼務役員に対して支給する賞与のうち使用人としての職務に対応する部分の金額は、各事業年度の所得の計算上、損金の額に算入されます。
つまり使用人兼務役員に該当すると、賞与の損金算入が認められるなど税務上のメリットがあります。だからこそ、「誰がなれるのか・なれないのか」が重要な問題になるのです。
使用人兼務役員になれない人（タックスアンサーNo.5205）
国税庁タックスアンサーNo.5205では、使用人兼務役員になれない者として以下が列挙されています。
- 代表取締役、代表執行役、代表理事および清算人
- 副社長、専務、常務その他これらに準ずる職制上の地位を有する役員
- 合名会社、合資会社および合同会社の業務執行社員
- 取締役（指名委員会等設置会社の取締役および監査等委員である取締役に限ります。）、会計参与および監査役ならびに監事
- 上記1から4までのほか、同族会社の役員のうち所有割合によって判定した結果、一定の要件を満たす役員 国税庁 タックスアンサー
なぜこのような区分がされているのでしょうか。株式会社と持分会社それぞれの構造から理解することができます。
株式会社の場合｜「所有と経営の分離」
株式会社は、所有（株主）と経営（取締役等）が分離していることを大前提とした会社形態です。
株主総会で選任された取締役が会社の経営を担いますが、株主と取締役は必ずしも同一人物ではありません。取締役は会社との関係において雇用契約ではなく委任契約に基づき職務を行う立場です。
この「所有と経営の分離」という構造のもとでは、以下のように整理されます。
代表取締役・専務・常務などはなれない
代表取締役や副社長・専務・常務などの上位役職者は、会社の経営そのものを担う「経営者」です。これらの方々は使用人（従業員）としての職制上の地位と常時の職務を持ちません。経営の最高意思決定を担う立場でありながら、「部長として日常業務をこなす使用人」という実態は観念できないためです。
平の取締役はなれる場合がある
一方、代表取締役でも上位役職者でもない平の取締役（業務執行取締役）は、実際に取締役としての業務と同時に、部長・課長などの使用人としての職務に常時従事していれば、使用人兼務役員になれます。これが「取締役営業部長」「取締役製造部長」といった形態です。
ただし、指名委員会等設置会社の取締役や監査等委員である取締役は、制度上その役割が厳格に限定されているため、使用人兼務役員にはなれません。
持分会社（合同会社など）の場合｜「所有と経営の一致」
合名会社・合資会社・合同会社は持分会社と呼ばれます。これらの会社では、出資者（社員）が自ら会社の業務を執行するという構造が基本です。すなわち所有と経営が一致しています。
合同会社を例にとると、出資者（社員）が業務執行社員として会社を経営します。代表社員も業務執行社員の一員です。
この構造において、業務執行社員は会社そのものの所有者であり経営者です。株式会社の代表取締役と同様に、使用人（従業員）としての地位を観念することができません。会社と自分自身が実質的に一体となっているため、「会社に雇われた使用人」という関係が成立しないのです。
そのためタックスアンサーでも、合名会社・合資会社・合同会社の業務執行社員は一律に使用人兼務役員になれないと定めています。
ポイント 合同会社の業務執行社員が使用人兼務役員になれない理由は、「所有と経営が一致」しているため、使用人（従業員）としての地位が観念できないからです。
同族会社の特別ルール
株式会社であっても、同族会社（オーナー経営者が支配する会社）では注意が必要です。
同族会社の役員のうち所有割合によって判定した結果、一定の要件を満たす役員も使用人兼務役員になれません。また、同族会社の使用人のうち税務上みなし役員とされる者も使用人兼務役員となりません。 National Tax Agency
具体的には、株主グループの所有割合が一定割合を超え、かつその同族グループの中で主要な株主である役員については、「経営を実質的に支配している」とみなされ、使用人兼務役員から除外されます。
同族会社は285万5,658社あり、全体の96.6％を占めています。日本の法人の大多数が同族会社であることを踏まえると、この特別ルールは多くの会社で関係する論点といえます。
まとめ
使用人兼務役員になれない理由を会社形態別に整理すると、次のようになります。
| 会社形態 | 構造の特徴 | 判断のポイント |
|---|---|---|
| 株式会社（代表取締役・専務・常務等） | 所有と経営は分離 | 経営の最上位者は使用人の地位を観念できない |
| 株式会社（平の取締役） | 所有と経営は分離 | 実際に使用人としての職務に常時従事すればなれる |
| 持分会社（合同会社等）の業務執行社員 | 所有と経営が一致 | 所有者＝経営者であり使用人の地位を観念できない |
| 同族会社の支配株主である役員 | 実質的に経営を支配 | みなし経営者として除外される |
使用人兼務役員に該当するかどうかは、賞与の損金算入可否など役員給与の税務処理に直接影響します。ご自身の立場や会社形態について疑問がある場合は、お気軽に当事務所へご相談ください。
税理士法人松野茂税理士事務所
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